Změny ve zdaňování mezd a platů - 1. část

     Cílem tohoto článku je seznámit čtenáře s novelami zákona o daních z příjmů, které byly v průběhu roku 2006. Nejdůležitější změny v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), které se týkají zdaňování příjmů plynoucích fyzickým osobám, přineslo zejména těchto sedm zákonů:

1. zákon č. 56/2006 Sb., kterým se mění zákon č. 256/2004 Sb., o podnikání na kapitálovém trhu, a další související zákony, vyřešil v rámci dílčí novely ZDP:

   • některé otázky týkající se společného zdanění manželů a tyto změny bylo možné použít ještě s účinností pro zdaňovací období 2005,

   • pro rok 2006 navýšil limit pro daňové osvobození příjmů plynoucích poplatníkům ve formě pravidelně vyplácených důchodů (penzí),

   • pro rok 2006 zpřesnil limit pro odpočet nezdanitelné části základu daně ve výši zaplacených úroků z úvěrů poskytnutých na financování bytových potřeb při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění u zaměstnavatele.

2. zákon č. 109/2006 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o sociálních službách (zákon č. 108/2006 Sb.), zpřesňuje v rámci dílčí novely ZDP daňové osvobození dávek sociální péče, sociálních služeb a nového příspěvku na péči, který bude vyplácen s účinnosti od 1. ledna 2007 fyzickým osobám závislým na pomoci jiné fyzické osoby. Současně stanoví, že nový příspěvek na péči se při uplatnění slevy na dani na manželku (manžela) podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP nezapočítává do vlastního příjmu vyživované osoby.

3. zákon č. 112/2006 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o životním a existenčním minimu (zákon č. 110/2006 Sb.) a zákona o pomoci v hmotné nouzi (zákon č. 111/2006 Sb.), s účinnosti od 1. ledna 2007 mj.

   • u fyzických osob osvobozuje od daně z příjmů nové dávky pomoci v hmotné nouzi,

   • stanoví, že tyto dávky se při uplatnění slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP na manželku (manžela) nezapočítávají do vlastního příjmu vyživované osoby.

4. zákon č. 179/2006 Sb., o uznávání výsledků dalšího vzdělávání, s účinnosti od 1. 8. 2007 mj. zavádí dvě nové formy daňových výhod motivující fyzické osoby k účasti v systému dalšího vzdělávání. Úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání budou mít možnost od tohoto data poplatníci - fyzické osoby uplatnit pro snížení základu daně jako novou nezdanitelnou částku, případně poplatníci s příjmy podle § 7 ZDP jako daňový výdaj na dosažení, zajištění a udržení příjmů.

5. zákon č. 189/2006 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím nového zákona č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění, osvobodil od daně z příjmů u zaměstnanců novou náhradu mzdy (platu) v období prvních 14 dnů dočasné pracovní neschopnosti (karantény), kterou má namísto nemocenského podle nového zákoníku práce v budoucnu vyplácet zaměstnancům zaměstnavatel. Účinnost nového systému nemocenského pojištění však byla odložena o jeden rok, tj. na 1. 1. 2008, a tak v roce 2007 nebude ani zavedena povinnost zaměstnavatelů hradit náhradu mzdy (platu) po dobu prvních 14 dnů pracovní neschopnosti.

6. zákon č. 264/2006 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákoníku práce (zákon č. 262/2006 Sb.), přináší v ZDP a pojistných zákonech významné systémové změny, které reagují na novou filozofii zákoníku práce „co není zakázáno, je dovoleno“ a na principu „minimálního sociálního standardu“. S účinností od 1. 1. 2007 se tak touto novelou vytváří relativně široký prostor pro poskytování různých zaměstnaneckých výhod u zaměstnavatele z daňově uznatelných výdajů (nákladů).

     Systémové změny v ZDP jsou založené na principu, že má-li být určitý výdaj (náklad) pro zaměstnavatele vynaložený na péči o zaměstnance daňově uznatelným, měl by být u zaměstnance řádně zdaněn jako mzda a zaplaceno z něho rovněž pojistné; a je-li určité plnění hrazeno zaměstnavatelem z FKSP, sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po zdanění anebo na vrub daňově neuznatelných nákladů (výdajů), může být u zaměstnance jako dosud osvobozeno od daně z příjmů jen za podmínek stanovených v ust. § 6 odst. 9 ZDP a pak nepodléhá ani pojistnému (je na zaměstnavateli, jaký daňový režim zvolí).

     Současně se touto novelou v ZDP upravuje a zpřesňuje daňový režim cestovních náhrad, cenově zvýhodněného závodního stravování, pracovní obuvi, ochranných a nealkoholických nápojů poskytovaných zaměstnancům a také finančních paušálů.

1. 7. zákon č. 267/2006 Sb., o změně zákonů souvisejících s přijetím zákona o úrazovém pojištění zaměstnanců, přináší s účinnosti od 1. 1. 2008 daňové osvobození příjmu získaného fyzickými osobami ve formě dávek z úrazového pojištění podle nového zákona o úrazovém pojištění zaměstnanců, který nabývá účinnosti ke stejnému datu.

     Další důležité upřesnění, týkající se mj. také zdaňování příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků, přináší koncem roku 2006 nový pokyn Ministerstva financí č. D - 300, který byl uveřejněný ve Finančním zpravodaji číslo 11-12/2006. Nový pokyn řeší některé výkladové problémy ve zdaňování příjmů fyzických i právnických osob a má sloužit daňovým subjektům při vypořádání jejich daňové povinnosti za zdaňovací období 2006, takže v něm nejsou ještě zapracovány změny přijaté novelami ZDP v průběhu roku 2006 (které nabývají účinnosti až od 1. 1. 2007, resp. později).

     Po všech těchto změnách se také změnily tzv. nezdanitelné částky, slevy na dani a daňová zvýhodnění.

     Zákon č. 56/2006 Sb., kterým se mění zákon č. 256/2004 Sb., o podnikání na kapitálovém trhu, a další související zákony, přinesl pro poplatníky - fyzické osoby s účinností ještě pro r. 2005 upřesnění týkajících se společného zdanění manželů, pro rok 2006 navýšil limit pro daňové osvobození důchodů (penzí) a u zaměstnanců upřesnil limit pro odpočet úroků z úvěrů použitých na financování bytových potřeb.

     V ust. § 13a odst. 8 ZDP se stanovilo, že požádá-li v daňovém přiznání jeden z manželů o převedení vratitelného přeplatku, který vznikl v důsledku zaplacených záloh na daň na osobní účet druhého z manželů, správce daně uskuteční tento převod ke dni splatnosti daně druhého z manželů. Musí se ovšem jednat o přeplatek vratitelný, např. manžel s příjmy z podnikatelské činnosti si musí zkontrolovat, zda má vratitelný přeplatek (tj. zda-li náhodou nebyl přeplatek na dani z příjmů fyzických osob u něj použit na úhradu daňového nedoplatku, který mu vznikl např. na jiné dani).

     V ust. § 13a odst. 2 ZDP se upřesnila definice společného základu daně manželů a způsob uplatnění nezdanitelných částí základu daně ze společného základu daně. Zpřesnilo se, že společným základem daně se rozumí součet dílčích základů daně podle § 6 až 10 ZDP u obou manželů, které se nejdříve u každého z manželů upraví podle § 5 a 23 ZDP. Současně se upřesnilo, že společný základ daně se sníží o nezdanitelné části základu daně podle § 15 ZDP za oba manžele a že tyto nezdanitelné části může uplatnit i ten z manželů, který před společným zdaněním neměl zdanitelné příjmy (kromě příjmů osvobozených a příjmů zdaňovaných zvláštní sazbou daně), jestliže jinak splňuje podmínky stanovené pro jejich uplatnění. Při odpočtu daru poskytnutého na veřejně prospěšné účely, který lze odečíst maximálně do částky 10 % ze základu daně poplatníka, však zákon nestanoví, že by se jednalo o součet základů daně manžela a manželky.

     V ust. § 13a odst. 3 ZDP se upřesnilo, že zálohy neplatí manžel (manželka), který před společným zdaněním neměl zdanitelné příjmy kromě příjmů od daně osvobozených a příjmů zdaňovaných zvláštní sazbou daně. To znamená, že manžel (manželka), pokud je bez vlastních příjmů a jen v rámci společného zdanění byl na něj (na ni) proveden přesun základu daně, zálohy neplatí. Podle § 38a ZDP je poplatník povinen (tedy i manželé) platit zálohy na daň z příjmů, jen pokud měl vlastní příjmy a pokud jeho poslední známá daňová povinnost, po vyloučení příjmů a výdajů podle § 10 ZDP, při společném zdanění manželů (daň připadající na každého z manželů) byla vyšší než 30 000 Kč.

     V § 38b ZDP se dále upřesnilo, že pokud manželé uplatnili společné zdanění podle § 13a ZDP, nevztahuje se na ně standardní úprava v tomto ustanovení, podle které se daň nebo daň včetně zvýšení daně nepředepíše a neplatí, nepřesáhne-li 200 Kč anebo pokud celkové zdanitelné příjmy nečiní u fyzické osoby více než 15 000 Kč. To znamená, že při společném zdanění manželů se daň předepíše a musí zaplatit i v tom případě, kdy některý z manželů nemá před uplatněním společného zdanění své vlastní zdanitelné příjmy (např. manželka v domácnosti pečující o děti).

     S účinností od roku 2006 došlo v ust. § 4 odst. 1 písm. h) ZDP ke zvýšení limitu pro osvobození příjmů ve formě pravidelně vyplácených důchodů (penzí). Od daně z příjmů je osvobozena částka ve výši 198 000 Kč ročně (pro r. 2005 platil limit 162 000 Kč), do níž se však nezahrnuje výše příplatku (příspěvku) k důchodu podle zvláštních předpisů. Nadlimitní částka je příjmem podle § 10 zákona s tím, že je třeba postupovat podle § 38g ZDP, který stanoví, kdy je poplatník povinen podat daňové přiznání (má-li poplatník roční zdanitelné příjmy přesahující 15 000 Kč, nebo poplatník s příjmy podle § 6 ZDP plynoucími ve zdaňovacím období od jednoho nebo více zaměstnavatelů postupně, má-li jiné příjmy podle § 7 až 10 ZDP přesahující 6 000 Kč).

     V ust. § 38k odst. 5 písm. f) bod 3 ZDP se potvrdilo, že zaměstnanec může odpočet úroků z úvěrů použitých na financování bytových potřeb uplatnit po uplynutí zdaňovacího období u svého zaměstnavatele v rámci ročního zúčtování záloh až do částky 300 000 Kč (nikoliv jen do výše 150 000 Kč, jak bylo chybou vzniklou v rámci legislativního procesu v tomto ustanovení uvedeno). V bodu 8. přechodných ustanovení se upřesnilo, že tento odečet může zaměstnanec po 1. 1. 2006 uplatnit také ze smluv uzavřených po tomto datu.

     Zákon č. 109/2006 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o sociálních službách (zákon č. 108/2006 Sb.), obsahuje v části páté čl. VII dvě úpravy ZDP a obě nabývají účinnosti od 1. ledna 2007. Nový zákon o sociálních službách upravuje podmínky poskytování pomoci a podpory fyzickým osobám v nepříznivé sociální situaci formou sociálních služeb, příspěvku na péči, dále výkon veřejné správy, inspekci v této oblasti a předpoklady pro výkon této činnosti. Nově bude vyplácen osobám závislým na pomoci jiné fyzické osoby tzv. příspěvek na péči, který bude poskytován za účelem zajištění potřebné pomoci. Sociální služby zahrnují nově sociální poradenství, služby sociální péče a služby sociální prevence.

     Novelou se v ust. § 4 odst. 1 písm. i) ZDP zajistila terminologická provázanost a s účinností od r. 2007 se upřesnilo, že u fyzických osob jsou osvobozeny od daně z příjmů jak dávky sociální péče, tak i sociální služby a daňové osvobození se vztahuje rovněž na nový příspěvek na péči (jako státní příspěvek upravený zvláštními předpisy).

     V ustanovení § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP se novelou v této souvislosti upřesnilo, že při uplatnění slevy na dani na manželku (manžela) ve výši 4 200 Kč a na manželku (manžela), která (-rý) je držitelem průkazu mimořádných výhod III. stupně (zvlášť těžké postižení s potřebou průvodce) - průkaz ZTP/P ve výši 8 400 Kč, se do vlastního příjmu vyživované manželky (manžela), který za zdaňovací období nesmí přesáhnout částku 38 040 Kč, nezahrnují nejen dávky sociální péče a sociální služby, ale od r. 2007 ani nový příspěvek na péči.

     Zákon č. 112/2006 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o životním a existenčním minimu (zákon č. 110/2006 Sb.) a zákona o pomoci v hmotné nouzi (zákon č. 111/2006 Sb.), přináší v části deváté čl. IX dvě úpravy ZDP a obě nabývají účinnosti od 1. ledna 2007. Podle nového zákona o pomoci v hmotné nouzi mohou být poskytnuty fyzickým osobám tři nové dávky pomoci v hmotné nouzi, a to příspěvek na živobytí, doplatek na bydlení a mimořádná okamžitá pomoc.

     Podle novelizované znění ust. § 4 odst. 1 písm. i) ZDP jsou u fyzických osob od roku 2007 od daně z příjmů nové dávky pomoci v hmotné nouzi osvobozeny.

     V ust. § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP se v této souvislosti doplnilo, že při uplatnění slevy na dani na manželku (manžela) ve výši 4 200 Kč a na manželku (manžela), která (-rý) je držitelem průkazu mimořádných výhod III. stupně (zvlášť těžké postižení s potřebou průvodce - průkaz ZTP/P) ve výši 8 400 Kč, se do vlastního příjmu vyživované manželky (manžela), který za zdaňovací období nesmí přesáhnout částku 38 040 Kč, nezahrnují od r. 2007 ani nové dávky pomoci v hmotné nouzi.

     Od 1. 1. 2007 nabývá účinnosti zákon č. 264/2006 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákoníku práce (zákon č. 262/2006 Sb.). Součástí tohoto doprovodného zákona je též dílčí novela zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (část čtyřicátá druhá, čl. XLII) a dále zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění.

     Nový zákoník práce přináší větší liberalizaci v pracovněprávních vztazích a posiluje smluvní volnost účastníků pracovněprávních vztahů. Vychází tedy z principu „co není zakázáno, je dovoleno“. V souvislosti s novou koncepcí zákoníku práce přináší doprovodný zákon určité systémové změny v zákoně o daních z příjmů a také v pojistných zákonech. Jejich cílem je zajistit, aby různé zaměstnanecké výhody - benefity (peněžní i nepeněžní plnění vedle mzdy) smluvně dohodnuté mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem byly řádně zdaněny a sraženo z nich pojistné, protože dosavadní systém zákonných pojištění tyto požadavky nesplňoval a navíc byl zbytečně složitý.

     Systémové změny přijaté v ZDP jsou založené na principu, že má-li být určitý výdaj (náklad) vynaložený na zaměstnance pro zaměstnavatele daňově uznatelný, měl by být u zaměstnance řádně zdaněn a zaplaceno z něho pojistné. Je-li určité plnění (peněžní nebo nepeněžní) poskytováno zaměstnavatelem např. z FKSP, ze sociálního fondu nebo ze zisku (příjmu) po zdanění, anebo na vrub daňově neuznatelných nákladů (výdajů), může být u zaměstnance osvobozeno od daně z příjmů jen za podmínek stanovených v ust. § 6 odst. 9 ZDP a nepodléhá pak ani pojistnému. Záleží tedy v konkrétních případech na zaměstnavateli, kterou variantu zvolí.

     V ZDP byly systémové změny v oblasti tzv. zaměstnaneckých výhod (práv zaměstnanců) provedeny s účinností od 1. 1. 2007 v těchto ustanoveních:

1. v § 6 ZDP, ve kterém jsou definovány příjmy ze závislé činnosti a z funkčních požitků a kde se upřesnil daňový režim některých příjmů, které nejsou u zaměstnance předmětem daně a vybraných příjmů, které jsou od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozeny,

2. v § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP, ve kterém jsou stanoveny podmínky, za nichž mohou být různé výdaje (náklady) vynaložené „na péči o zaměstnance“ (jejich pracovní a sociální podmínky) na straně zaměstnavatele daňové uznatelné, tj. budou-li poskytovány nově jako tzv. zaměstnanecká práva sjednaná v kolektivní smlouvě, vnitřním předpisu, pracovní anebo v jiné smlouvě,

3. v § 25 odst. 1 písm. d) ZDP, které dosud omezovalo daňovou uznatelnost různých peněžních plnění poskytovaných zaměstnancům vedle mzdy, pokud je neupravoval žádný právní předpis.

     Novelou se v § 6 a souvisejících paragrafech ZDP dále upravil nebo zpřesnil daňový režim následujících plnění:

• cestovních náhrad, které nově upravuje zákoník práce (zákon č. 119/1992 Sb., o cestovních náhradách, je od 1. 1. 2007 zrušen),

• pracovní obuvi a ochranných nápojů,

• nealkoholických nápojů poskytovaných na pracovišti,

• sjednávání finančních paušálů a

• cenově zvýhodněného stravování.

     Nová úprava cestovních náhrad je od 1. 1. 2007 součástí zákoníku práce a ke stejnému datu se ruší zákon č. 119/1992 Sb., o cestovních náhradách. Proto při její aplikaci je třeba nově vycházet z odlišností v novém zákoníku práce pro tuto oblast stanovenými, zejména z principu „co není zakázáno, je dovoleno“, a také z principu tzv. „minimálního sociálního standardu“, tedy práva, které musí obdržet za daných podmínek každý zaměstnanec bez ohledu na to, u jakého zaměstnavatele je zaměstnán. Speciální vyjádření této zásady pro oblast cestovních náhrad je obsaženo v § 151 zákoníku práce.

     Pozn. red.: Podrobněji se k problematice cestovních náhrad budeme věnovat v seriálu Ing. Karla Janouška.

     S účinností od 1. 1. 2007 se v § 6 odst. 7 písm. b) ZDP upřesnilo, že mezi příjmy, které nejsou u zaměstnance předmětem daně, patří též:

• hodnota pracovní obuvi (jako součást osobních ochranných pracovních prostředků),

• hodnota ochranných nápojů,

v obou případech za podmínky, že zmíněná plnění jsou poskytována v rozsahu stanoveném zvláštním předpisem. Zvláštním právním předpisem je nařízení vlády č. 495/2001 Sb., kterým se stanoví rozsah a bližší podmínky poskytování osobních ochranných pracovních prostředků, mycích, čistících a dezinfekčních prostředků, a nařízení vlády č. 178/2001 Sb., kterým se stanoví podmínky ochrany zaměstnanců při práci.

     Plnění poskytnutá nad rozsah vymezený těmito zvláštními předpisy se:

• u zaměstnance posoudí jako zdanitelným příjem ze závislé činnosti, který bude vstupovat také do vyměřovacích základů pro pojistné,

• u zaměstnavatele budou tato nadlimitní plnění daňově neuznatelná dle § 25 odst. 1 písm. j) ZDP [půjde o výdaje nad limity stanovené zvláštními právními předpisy a tato nadlimitní plnění nemohou být poskytována jako zaměstnanecké výhody v novém režimu § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP].

     Předmětem daně není nadále dle cit. ustanovení hodnota osobních ochranných pracovních prostředků a hodnota mycích, dezinfekčních a ochranných prostředků poskytovaných podle zvláštního předpisu, včetně nákladů na udržování osobních ochranných pracovních prostředků, hodnota stejnokrojů a za stanovených podmínek ani hodnota pracovního (jednotného) oblečení určeného zaměstnavatelem pro výkon zaměstnání (viz nový pokyn MF č. D - 300), včetně příspěvků na jejich udržování.

     S účinností od 1. 1. 2007 se v ust. § 24 odst. 2 písm. j) bod 1 ZDP upřesnilo, že pro zaměstnavatele jsou daňově uznatelné také výdaje na pořízení ochranných nápojů, ale rovněž jen v rozsahu stanoveném zvláštními právními předpisy, s odkazem na nařízení vlády č. 178/2001 Sb. (obdobně jsou také omezené daňové výdaje např. na bezpečnost a ochranu zdraví při práci a na hygienické vybavení pracovišť).

     Za nadlimitní se budou považovat ty ochranné nápoje, které tuto úpravu překračují, tj. u zaměstnance půjde o zdanitelné příjmy ze závislé činnosti, z nichž musí být zaplaceno pojistné, a pro zaměstnavatele budou takové výdaje (nad limity) daňově neuznatelné dle ust. § 25 odst. 1 písm. j) ZDP (taková nadlimitní plnění nelze poskytovat v novém režimu tzv. zaměstnaneckých práv dle ust. § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP).

     S účinností od 1. 1. 2007 se v § 6 odst. 9 písm. c) ZDP novelou upřesnilo, že u zaměstnance je osvobozena od daně z příjmů hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných jako nepeněžní plnění („in natura“) ke spotřebě přímo na pracovišti jen za podmínky, že tyto nápoje budou poskytovány zaměstnavatelem ze sociálního fondu, nebo ze zisku (příjmu) po jeho zdanění, anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Peněžní příspěvek na nealkoholické nápoje (na jejich nákup) se jako dosud posoudí jako zdanitelný příjem zaměstnance.

     Pokud by ale obě výše zmíněná plnění od roku 2007 poskytoval zaměstnavatel v souladu s novelizovaným zněním ust. § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP jako sjednaný zaměstnanecký benefit, půjde u zaměstnanců o příjem, který bude podléhat zdanění a který bude také vstupovat do vyměřovacích základů pro zákonné pojistné, ale za stanovených podmínek by je zaměstnavatel mohl hradit z daňově uznatelných výdajů (nákladů).

     Podle § 101 a 102 nového ZP je zaměstnavatel povinen zajistit, aby pracovní podmínky na pracovišti z hlediska bezpečnosti a ochrany zdraví při práci odpovídaly bezpečnostním požadavkům a hygienickým limitům na pracovní prostředí a náklady s tím spojené nesmějí být přenášeny na zaměstnance. Podrobnosti pak stanoví prováděcí právní předpisy. Jde zejména o nařízení vlády č.178/2001 Sb., kterým se stanoví podmínky ochrany zdraví zaměstnanců při práci, ve znění pozdějších přepisů. V ustanovení § 28 cit. nařízení je mimo jiné také stanoveno, že objekty určené pro pracovní činnost musí být zásobeny pitnou vodou, a to v množství postačujícím pro krytí potřeby pití zaměstnanců a zajištění první pomoci. Na pracovištích s rizikem infekce nebo na nichž se pracuje s látkami, které mohou poškodit zdraví zaměstnanců, musí být navíc přímo na pracovišti zajištěna tekoucí pitná voda a na pracovištích se žíravinami musí zaměstnavatel zajistit na pracovištích i možnost vyplachování oka pitnou vodou atd. Z uvedeného plyne, že příznivé podmínky pro výkon práce odpovídající zákonným požadavkům z hlediska bezpečnosti, hygieny a ochrany zdraví při práci (včetně pitné vody na pracovišti) je povinen zajistit podle zvláštních právních předpisů zaměstnavatel a výdaje s tím spojené (včetně úhrady nákladů za pitnou vodu) vynakládá zaměstnavatel ve svém vlastním zájmu, tj. jeho zaměstnanci z toho nemají žádný osobní prospěch. Proto tyto výdaje zaměstnavatele mohou být na straně zaměstnanců kvalifikovány jako příjem, který je u nich předmětem daně podle § 6 ZDP (jako jejich mzda).

     Dle stanoviska Ministerstva financí proto:

1. jakákoli forma zajištění pitné vody na pracovištích, tj. včetně nákupu balené pitné vody v PET lahvích nebo různých barelech, představuje naplnění základních povinností zaměstnavatele a náklady na pořízení pitné vody jsou i v tomto případě daňově uznatelné,

2. pitnou vodou se přitom rozumí podle § 3 zákona č. 258/2000 Sb., o ochraně veřejného zdraví, ve znění pozdějších předpisů, veškerá voda v původním stavu nebo po úpravě, která je určena k pití, vaření, k přípravě jídel a nápojů, voda používaná v potravinářství, voda, která je určena k péči o tělo, k čistění předmětů, které svým určením přicházejí do styku s potravinami nebo lidským tělem, a k dalším účelům lidské spotřeby, a to bez ohledu na její původ, skupenství a způsob jejího dodávání.

OOPP = osobní ochranné pracovní prostředky,
Ano* = pokud půjde o plnění v novém režimu § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 ZDP a nestanoví-li ZDP nebo jiný zákon jinak.

     Podmínky, za kterých může zaměstnavatel namísto pravidelně opakujících se náhrad skutečných výdajů [v případech uvedených v ust. § 6 odst. 7 pod písm. b) až d) ZDP] poskytovat zaměstnancům peněžní paušální částku (tzv. finanční paušály), aniž by ji musel u zaměstnance zdaňovat, jsou stanoveny v ust. § 6 odst. 8 ZDP:

1. případy, kdy je poskytování finančního paušálu vyloučeno, stanoví jednak ZDP a jednak zvláštní právní předpisy. Není to možné zejména za okolností, kdy určité plnění musí být poskytováno zaměstnanci „in natura“, jako např. u osobních ochranných pracovních prostředků (kde to neumožňuje zákoník práce), nebo dle ZDP např. u jednotného pracovního oblečení a stejnokrojů.

2. finanční paušál lze poskytovat např. za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce, na udržování jednotného pracovního oblečení a stejnokrojů, poskytování finančního paušálu není vyloučeno ani na pořízení mycích, čistících a dezinfekčních prostředků.

     Novelou se s účinností od 1. 1. 2007 v tomto ustanovení jen upřesnilo, že výši takového paušálu lze sjednat nově také v pracovní nebo jiné smlouvě (v souladu s novým zákoníkem práce), tj. nejen jako dosud v kolektivní smlouvě, popřípadě stanovit ve vnitřním předpise zaměstnavatele. Při stanovení výše paušální náhrady musí zaměstnavatel ale nadále vycházet z kalkulace skutečně vynaložených výdajů a tyto kalkulace je nutné vždy přepočítat, dojde-li ke změně podmínek, za nichž byl paušál stanoven. U paušálu za použití vlastního nářadí, zařízení a předmětů, které zaměstnanec používá se souhlasem zaměstnavatele při výkonu práce, je výše paušální náhrady v ZDP pro účely vyloučení z předmětu daně u zaměstnance jako dosud, limitována výší odpisů srovnatelného hmotného majetku při rovnoměrném odpisování v dalších letech.

     Tzv. nadlimitní paušály, které by např. nebyly podloženy prokazatelnou kalkulací, či vymezeny v kolektivní smlouvě nebo ve vnitřním předpisu zaměstnavatele anebo alespoň sjednány v pracovní nebo jiné smlouvě apod., by se u zaměstnance posoudily jako zdanitelný příjem ze závislé činnosti a na straně zaměstnavatele by byly nedaňovým výdajem (nelze je poskytovat ani od 1. ledna 2007 jako sjednaný zaměstnanecký benefit).

     Podle nového ust. § 236 zákoníku práce stejně jako dosud nemá zaměstnavatel povinnost poskytovat stravování zaměstnancům, může je však poskytovat, pokud tak bylo dohodnuto v kolektivní smlouvě nebo ve vnitřním předpisu. Dle nového zákoníku práce umožnit stravování může též od 1. ledna 2007 zaměstnavatel:

• nejen zaměstnancům, ale

• i bývalým zaměstnancům, kteří u něj pracovali do odchodu do starobního nebo invalidního důchodu, anebo

• zaměstnancům po dobu čerpání jejich dovolené nebo po dobu jejich dočasné pracovní neschopnosti.

     Podle platného znění ust. § 6 odst. 9 písm. b) ZDP je u zaměstnance osvobozena od daně z příjmů:

1. hodnota stravování poskytovaného zaměstnavatelem jako nepeněžní plnění ke spotřebě na pracovišti, anebo

2. v rámci závodního stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů.

     Za nepeněžní plnění (formu stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů) je možné považovat také poskytnutí poukázek na stravování (stravenek), které mohou zaměstnanci využít ve vybraných provozovnách veřejného stravování. Při poskytování stravování v obou výše uvedených případech není podstatné, jakou část z uhrazené hodnoty stravy (jídla) může zaměstnavatel zahrnout do daňově uznatelných nákladů (výdajů), jakou část financuje např. ze zisku, resp. z jiných zdrojů a jakou část hradí zaměstnanec ze svého.

     Daňové osvobození se dle platného znění cit. ust. rovněž vztahuje:

• na bývalé zaměstnance (důchodce), jelikož i poplatníci s příjmy plynoucími „v souvislosti s dřívějším výkonem závislé činnosti nebo funkce“ jsou prohlášeni pro daňové účely za zaměstnance v ust. § 6 odst. 1 písm. d) a odst. 2 ZDP,

• na zaměstnance po dobu čerpání jejich dovolené nebo po dobu jejich dočasné pracovní neschopnosti, protože poskytnutí cenově zvýhodněného stravování u nich představuje příjem, který jim plyne v souvislosti s výkonem (resp. s dřívějším výkonem) závislé činnosti.

     V ust. § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP jsou u zaměstnavatele za daňově uznatelné výdaje (náklady) označeny:

• jednak výdaje (náklady) vynaložené na provoz vlastního stravovacího zařízení, kromě…