Ing. Jiří Nigrin
NahoruÚvod
Tato kapitola je věnována těm nejběžnějším výdajům souvisejícím s
provozováním podnikatelské činnosti. Daňový režim těchto výdajů je jistě
důležitý pro každého poplatníka, neboť každý poplatník musí mít své sídlo nebo
místo podnikání (často v pronajatých prostorách) a má zpravidla nějakým
způsobem zabezpečeny základní podmínky pro svoji činnost (elektřina, teplo,
voda, komunikační prostředky, případně též další služby nezřídka poskytované v
rámci nájmu – úklid, ostraha, poštovní podatelna, rozmnožovna apod.).
Vyvíjí-li podnikatelský subjekt svou činnost, je celkem zřejmé, že
výše uvedený typ výdajů mu v té či oné formě nepochybně vzniká a že obecně jsou
tyto výdaje k dosažení, udržení a zajištění zdanitelných příjmů nutné.
Problémem proto ve většině případů není to, zda vůbec lze předmětné výdaje
daňově uplatnit, ale to, že jsou často uplatněny ve větší než přípustné výši.
Právě u těchto výdajů se někdy zapomíná na některé účetní či právní
souvislosti.
NahoruPrávní úprava
-
Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů
-
Zákon č. 526/1990 Sb., o cenách
-
Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví
NahoruPodmínky daňové uznatelnosti
Pro ujasnění základních aspektů daňového režimu předmětných výdajů
vyjděme opět ze známých obecných podmínek daňové uznatelnosti:
-
Je prokazatelné, že výdaje skutečně vznikly.
-
Je prokazatelná jejich souvislost se zdanitelnými příjmy.
-
Výdaje jsou náležitě zaevidovány.
-
Výdaje nejsou vyloučeny v ZDP ani v jiném právním předpisu z
výdajů daňově uznatelných.
NahoruVznik výdaje
Ad 1) V prvé řadě je třeba mít na paměti obecně známou pravdu, že v
režimu daňové evidence je vznik výdaje dán skutečně provedenou úhradou, nehraje
roli samotná existence závazku k úhradě, ani princip časového rozlišení. Není
podstatné ani to, jde-li o úhradu zálohy či doplatku. Naopak je nutné počítat s
tím, že eventuální vrácení přeplatku je zdanitelným příjmem. Problematice záloh
je věnován samostatný text - viz Zálohy.
Podnikatel pan Suk vede daňovou evidenci a má pronajatou
kancelář. Podle nájemní smlouvy uhradil v květnu roku 201X nájemné ve výši 150
000 Kč, a to na tři roky dopředu. Celá tato uhrazená částka je daňovým výdajem
v roce 201X.
Paní Bodlinová má v přízemí činžovního domu pronajatý obchůdek.
Podle nájemní smlouvy s vlastníkem měla za rok 201X uhradit nájemné ve výši 120
000 Kč (10 000 Kč měsíčně), vzhledem k nízkým tržbám však byla schopna uhradit
jen polovinu, tj. 60 000 Kč. Zbytek hodlá po dohodě s pronajímatelem uhradit ve
splátkách během roku 201X+1. Výdaje z titulu nájemného u paní Bodlinové budou
za rok 201X činit 60 000 Kč. Bude-li závazek uhrazen v roce 201X+1, bude
výdajem roku 201X+1.
Pan Snítil hradí jako vlastník nemovitosti, kterou používá
výhradně k podnikání, měsíční zálohy na elektrickou energii, plyn, vodné a
stočné. Celkem v roce 201X–1 uhradil na těchto zálohách částku 165 000 Kč. V
květnu roku 201X dostal zpět v souvislosti s odběrem plynu v roce 201X–1
přeplatek ve výši 14 000 Kč, přeplatek za elektrickou energii ve výši 21 000 Kč
dodavatel elektřiny odečetl od zálohy fakturované panu Snítilovi v červnu 201X.
Za vodu naopak doplácel 6 000 Kč. Pan Snítil vykáže v daňové evidenci v roce
201X–1 daňové výdaje 165 000 Kč. V roce 201X:
-
zahrne do zdanitelných příjmů přeplatek 14 000 Kč za
plyn,
-
o přeplatek 21 000 Kč za elektřinu odebranou v minulém období
sníží výdaje na elektřinu v běžném období (pan Snítil hradí menší
zálohu),
-
zahrne do výdajů doplatek za vodu 6 000 Kč odebranou v
minulém období.
NahoruVýznam smlouvy
Je nesporné, že veškeré výdaje tohoto typu vznikají na základě
nějakého soukromoprávního vztahu, proto za prvotní podmínku jejich vzniku lze
považovat právoplatnou existenci tohoto vztahu, tedy příslušné smlouvy.
Samozřejmě, že v mnoha případech je tato smlouva uzavřena pouze ústně. Může jít
například o nájemní smlouvu pronajímatele (majitele nebytových prostor) s
nájemcem (firmou, jež prostory využívá coby kanceláře), nájemní smlouvu mezi
nájemcem nemovitosti (firmou A, která má nemovitost pronajatou od vlastníka) a
podnájemcem (firmou B, jež část nemovitosti na základě této smlouvy používá ke
své činnosti). U dalších typů výdajů se může jednat o vztah vzniklý na základě
smlouvy poplatníka přímo s dodavatelem elektrické energie, tepla, plynu,
telekomunikačních služeb nebo – v případě pronajatých, nikoli vlastních prostor
k podnikání je to obvyklejší – tyto výdaje vznikají i na základě nájemní
smlouvy s pronajímatelem prostor, nejčastěji formou přefakturace.
Existenci této smlouvy připomínáme především z toho důvodu, že právě
ona významným způsobem určuje režim příslušných provozních výdajů, bez ohledu
na další, např. účetní souvislosti.
Pan Beránek má pronajaty ke svému podnikání nebytové prostory,
měsíčně hradí sjednanou částku 40 000 Kč. Finanční úřad při kontrole z nájemní
smlouvy zjistil, že "v ceně nájemného jsou zahrnuty též veškeré s nájmem
související služby, tj. dodávky elektřiny a tepla, pronájem telefonů, poplatky
za telefon, úklid a ostraha objektu“. Dále se ukázalo, že pan Beránek si sám na
svůj účet nechal zavést tři nové telefonní linky, zakoupil telefonní přístroje
a se souhlasem vlastníka uzavřel smlouvu s poskytovatelem telekomunikačních
služeb, platí mzdu uklízečce a strážnému a dále nechal nainstalovat poplašné
zařízení. Sjednané nájemné navíc - finanční úřad považuje s ohledem na ceny
nájemného v daném místě za nezvykle vysoké a pan Beránek neprokázal, že by mu
služby, o nichž je ve smlouvě řeč, byly poskytovány. Výdaje pravděpodobně
nebudou v plné výši uznány.
S ohledem na výše zmíněná rizika je žádoucí, aby poplatník měl k
dispozici nejen účetní, resp. daňové doklady (faktury, doklady o úhradě), ale
též příslušnou smlouvu, nejlépe v písemné podobě, a to i tehdy, je-li z
právního hlediska přípustná ústní forma smlouvy.
NahoruSouvislost se zdanitelnými příjmy
Ad 2) I v případě obvyklých provozních výdajů je nasnadě, že daňově
uplatnit je lze pouze do té míry, do jaké prokazatelně souvisejí se
zdanitelnými a od daně neosvobozenými příjmy. Jde-li o nájemné za prostory k
podnikání, dodávky tepla, elektřiny či plynu, telefony a podobně, souvislost s
podnikáním je sice většinou zřejmá, problém však je, že někdy je tato
souvislost pouze částečná. Jde nejčastěji o tyto případy:
-
fyzická osoba používá prostory či jiné prostředky částečně k
podnikání a částečně k jiným účelům (bydlení apod.),
-
právnická osoba poskytuje prostory či jiné prostředky bezplatně
svým společníkům či zaměstnancům k jejich vlastním potřebám bez souvislosti s
podnikatelskou činností samotné právnické osoby,
-
fyzická či právnická osoba má též příjmy nepodléhající dani či
příjmy osvobozené od daně.
Živnostník pan Karásek provozuje svou živnost – pneuservis – v místě
svého trvalého bydliště, ve vlastním rodinném domku. Podle živnostenského listu
je trvalé bydliště místem podnikání. K podnikání využívá celé přízemí domu, kde
je garáž, dílna, kancelář a sociální zařízení.
Protože pan Karásek předpokládá výrazně větší spotřebu elektrické
energie v prostorách pro podnikání než v obytných prostorách, nechal si
nainstalovat do každého poschodí zvláštní měřič odběru elektřiny a výdaje za
elektřinu uplatňuje v prokázané výši dle jednoho ze dvou na faktuře vyčíslených
údajů. U výdajů za plyn (topení) předpokládá padesátiprocentní souvislost se
zdanitelnými příjmy, neboť plocha vytápěných prostor k podnikání v přízemí je
stejná jako plocha obytných prostor v prvním patře. K podnikání používá též
telefon, v domě je jedna telefonní linka. V kanceláři pan Karásek i jeho
zaměstnanci zapisují hovory do knihy telefonních hovorů a údaje o délce těchto
pracovních hovorů pak porovnává s evidencí soukromých hovorů, kterou si – s
ohledem na časovou náročnost – vede alespoň ve třech měsících v roce, a to v
březnu, červnu a prosinci. Poměr pracovních a soukromých hovorů mu srovnáním
obou evidencí vyšel na 85:15.
Panu Karáskovi by neměly vzniknout problémy s doložením souvislosti
výdajů se zdanitelnými příjmy, pokud výdaje za elektřinu uplatní v poměrné výši
dle údajů na faktuře, výdaje za plyn uplatní v poloviční výši a výdaje za
telefon ve výši 85 %.
Pan Soběch podniká jako realitní makléř. Má kancelář, výdaje
související s jejím provozem daňově uplatňuje. Kromě toho uplatňuje i polovinu
všech výdajů souvisejících s bydlením v družstevním bytě (nájemné, teplo,
elektřina, voda, plyn, telefon) s poukazem na to, že i doma se zabývá
podnikatelskou činností.
Pokud pan Soběch nemá v živnostenském rejstříku místo bydliště
evidováno jako vedlejší provozovnu,…
